股權(quán)轉(zhuǎn)讓與股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅

所謂股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指公司股東依法將其持有的公司股份轉(zhuǎn)讓給他人，使他人成為公司的股東的行為，這里的股東包括自然人和法人。股權(quán)轉(zhuǎn)讓制度是現(xiàn)代公司制度優(yōu)越性表現(xiàn)之一，它對于產(chǎn)權(quán)的自由流動(dòng)、優(yōu)化自資源配置能起到積極的作用。近年來隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制逐漸完善，國有企業(yè)改革的推進(jìn)和公司法的實(shí)施和不斷修改，現(xiàn)代公司制度在我國逐步得以確立起來。
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我國現(xiàn)行法律對股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅的規(guī)定

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　　 （1）股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅征收范圍 
　　 公司的自然人股東將自己的持有公司的股份轉(zhuǎn)讓給其他自然人或者是企業(yè)，依法需要就其轉(zhuǎn)讓所得繳納個(gè)人所得稅。根據(jù)2008年3月1日起新實(shí)施的修訂的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》（以下簡稱《個(gè)人所得稅法》）第二條第九款規(guī)定征收個(gè)人所得稅范圍包括財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓；新實(shí)施的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》（以下簡稱《實(shí)施條例》）第八條第九款規(guī)定財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，是指個(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得，第九條規(guī)定，對股票轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅的辦法，由國務(wù)院財(cái)政部門另行制定，報(bào)國務(wù)院批準(zhǔn)施行。而根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局分別于１９９４年６月、１９９６年１２月和１９９８年３月下發(fā)的《關(guān)于股票轉(zhuǎn)讓所得暫不征收個(gè)人所得稅的通知》、《關(guān)于股票轉(zhuǎn)讓所得１９９６年暫不征收個(gè)人所得稅的通知》和《關(guān)于個(gè)人轉(zhuǎn)讓股票所得繼續(xù)暫免征收個(gè)人所得稅的通知》，規(guī)定從１９９４年起，對股票轉(zhuǎn)讓所得暫免征收個(gè)人所得稅。
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　　 （2）股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅額計(jì)算 
　　 《個(gè)人所得稅》第六條第五款規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅的計(jì)算方式是以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，為應(yīng)納稅所得額。《實(shí)施條例》第二十二條規(guī)定財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，按照一次轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，計(jì)算納稅；第十九條規(guī)定稅法第六條第一款第五項(xiàng)所說的財(cái)產(chǎn)原值，對于有價(jià)證券，是指為買入價(jià)以及買入時(shí)按照規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。那么，什么是合理費(fèi)用？法律沒有明確的規(guī)定，一般是指為辦理股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)作出的必要開支。《個(gè)人所得稅法》第三條第五款規(guī)定，特許權(quán)使用費(fèi)所得，利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，偶然所得和其他所得，適用比例稅率，稅率為百分之二十。即，股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅額的計(jì)算公式為：個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額＝（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入－本金（原值）－合理費(fèi)用）Х20%
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　　 （3）股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅扣繳義務(wù)人 
　　 納稅人是指稅法規(guī)定的直接的負(fù)有納稅義務(wù)的單位或者是個(gè)人；扣繳義務(wù)人是指法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個(gè)人。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第八條規(guī)定個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。在股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易中，轉(zhuǎn)讓方為納稅義務(wù)人，而收讓股權(quán)的一方是扣繳義務(wù)人或者是代繳義務(wù)人。《中華人民共和國稅收征管法》（一下簡稱《稅收征管法》第三十條規(guī)定：扣繳義務(wù)人依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定履行代扣、代收稅款的義務(wù)。對法律、行政法規(guī)沒有規(guī)定負(fù)有代扣、代收稅款義務(wù)的單位和個(gè)人，稅務(wù)機(jī)關(guān)不得要求其履行代扣、代收稅款義務(wù)。扣繳義務(wù)人依法履行代扣、代收稅款義務(wù)時(shí)，納稅人不得拒絕。納稅人拒絕的，扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)及時(shí)報(bào)告稅務(wù)機(jī)關(guān)處理。
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二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅稅收籌劃方案

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　　 現(xiàn)代社會(huì)商業(yè)活動(dòng)頻繁，股權(quán)轉(zhuǎn)讓活動(dòng)很多，如果按照法律的規(guī)定如實(shí)的去繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅將是一筆非常大的開支。作為法制時(shí)代的公民，我們應(yīng)該遵守法律，不能偷稅漏稅，但是我們可以在法律許可的范圍內(nèi)，利用相關(guān)的優(yōu)惠條件來節(jié)稅，進(jìn)行稅收籌劃。這種結(jié)稅，短期內(nèi)，從微觀來講是暫時(shí)的減少了國家的稅收，但是從宏觀的層面來講，有利于國家稅法制度的完善，是社會(huì)進(jìn)步的體現(xiàn)。

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　　 本文擬就兩種股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅方案進(jìn)行闡述：

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　　 （1）股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅稅收籌劃方案一 

　　 根據(jù)國稅發(fā)[２００３]４５號(hào)文件規(guī)定：“企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈(zèng)時(shí)資產(chǎn)的入賬價(jià)值確認(rèn)捐贈(zèng)收入，并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈(zèng)的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和投資等，在經(jīng)營中使用或?qū)礓N售處置時(shí)”；國稅發(fā)［２０００］１１８號(hào)文件規(guī)定，“企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。”

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　　 據(jù)此，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人可以先投資新辦具有減免企業(yè)所得稅資格的新公司，（如環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水企業(yè)，新辦安置下崗失業(yè)人員的服務(wù)型企業(yè)、國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，等等），再將其持有的原公司股權(quán)捐贈(zèng)給新開辦的公司，然后由新辦公司將股權(quán)以合適的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給第三人。

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　　 此方案的問題在于：首先，個(gè)人捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？根據(jù)國稅發(fā)[２００３]４５號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)以資產(chǎn)對外捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值視同對外銷售和捐贈(zèng)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。但是對個(gè)人以財(cái)產(chǎn)對外捐贈(zèng)，個(gè)人所得稅法只規(guī)定了非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)不得從應(yīng)納稅所得額中扣除，并不要求視同銷售繳納個(gè)人所得稅。

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　　 其次，由于新設(shè)的公司和股權(quán)轉(zhuǎn)讓人有關(guān)聯(lián)關(guān)系，那么個(gè)人將財(cái)產(chǎn)捐贈(zèng)給與其有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)，是否應(yīng)當(dāng)比照關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行納稅調(diào)整？根據(jù)《稅收征管法》規(guī)定，“企業(yè)”與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。《稅收征管法》對于“個(gè)人”與有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否應(yīng)當(dāng)對“個(gè)人”進(jìn)行納稅調(diào)整未作明確規(guī)定。可見，個(gè)人將財(cái)產(chǎn)捐贈(zèng)給有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)，不適用《稅收征管法》有關(guān)關(guān)聯(lián)交易的納稅調(diào)整規(guī)定。

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　　 （2）股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅稅收籌劃方案二 

　　 根據(jù)國稅發(fā)[１９９７]１８９號(hào)文件規(guī)定：“企業(yè)進(jìn)行股權(quán)重組在股權(quán)轉(zhuǎn)讓前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，可按稅收法規(guī)規(guī)定的虧損彌補(bǔ)年限，在剩余期限內(nèi)，由股權(quán)重組后的企業(yè)，逐年延續(xù)彌補(bǔ)。”

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　　 據(jù)此，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人可以先以股權(quán)重組的形式收購一家虧損企業(yè)，然后將原公司股權(quán)捐贈(zèng)給被收購的公司。

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　　 從以上兩種籌劃方案來看，個(gè)人所得稅收籌劃的核心是通過捐贈(zèng)，將個(gè)人的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得轉(zhuǎn)化為企業(yè)的經(jīng)營所得，方案一利用企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策達(dá)到少繳個(gè)人所得稅的目的；方案二利用企業(yè)彌補(bǔ)虧損的權(quán)利，達(dá)到推遲繳納個(gè)人所得稅的目的。

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