1.總體要求

實質(zhì)性分析可以直接提供認定層次是否存在重大錯報的證據(jù)，它既可以單獨使用，也可以與細節(jié)測試結(jié)合起來運用。

(1)在某些審計領(lǐng)域，如果重大錯報風(fēng)險較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，注冊會計師可以單獨使用實質(zhì)性分析程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

(2)并未要求注冊會計師在實施實質(zhì)性程序時必須使用分析程序。

(3)分析程序有其運用的前提和基礎(chǔ)，它并不適用于所有的財務(wù)報表認定，例如關(guān)于賬戶余額“權(quán)利與義務(wù)”的認定。

(4)實質(zhì)性分析程度能夠達到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)很大程度上是間接證據(jù)，證明力相對較弱。

2.確定實質(zhì)性分析程度對特定認定的實用性

不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系是運用分析程序的基礎(chǔ)，如果數(shù)據(jù)之間不存在穩(wěn)定的可預(yù)期關(guān)系，注冊會計師將無法運用實質(zhì)性分析程序，而只能考慮利用檢查、函證等其他審計程序收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為發(fā)表審計意見的合理基礎(chǔ)。

在信賴實質(zhì)性分析程序的結(jié)果時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實質(zhì)性分析程序存在的風(fēng)險，即分析程序的結(jié)果顯示數(shù)據(jù)之間存在預(yù)期關(guān)系而實際上卻存在重大錯報。

例如，被審計單位的業(yè)績落后于行業(yè)的平均水平，但管理層篡改了被審計單位的經(jīng)營業(yè)績以使其看起來與行業(yè)平均水平接近。在這種情況下，使用行業(yè)數(shù)據(jù)進行分析程序可能會誤導(dǎo)注冊會計師。再如，被審計單位在行業(yè)內(nèi)占有極重要的市場份額的時候，將行業(yè)統(tǒng)計資料用于分析程序，數(shù)據(jù)的獨立性可能會受到損害，因為在這種情況下被審計單位的數(shù)據(jù)在很大程度上決定了行業(yè)數(shù)據(jù)。

在確定實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

(1)評估的重大錯報風(fēng)險。鑒于實質(zhì)性分析程序能夠提供的精確度受到種種限制，評估的重大錯報風(fēng)險水平越高，注冊會計師應(yīng)當(dāng)越謹慎使用實質(zhì)性分析程序。

(2)針對同一認定的細節(jié)測試。在對同一認定實施細節(jié)測試的同時實施實質(zhì)性分析程序可能是適當(dāng)?shù)摹?/p>

3.數(shù)據(jù)的可靠性

注冊會計師對已記錄的金額或比率作出預(yù)期時，需要采用內(nèi)部或外部的數(shù)據(jù)。

數(shù)據(jù)的可靠性越高，預(yù)期的準(zhǔn)確性也將越高，分析程序?qū)⒏行АＷ詴嫀熡媱潾@取的保證水平越高，對數(shù)據(jù)可靠性的要求也就越高。

數(shù)據(jù)的可靠性受其來源及性質(zhì)的影響，并有賴于獲取該數(shù)據(jù)的環(huán)境。在確定實質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

(1)可獲得信息的來源。

(2)可獲得信息的可比性。實施分析程序使用的相關(guān)數(shù)據(jù)必須具有可比性。

(3)可獲得信息的性質(zhì)和相關(guān)性。

(4)與信息編制相關(guān)的控制。與信息編制相關(guān)的控制越有效，該信息越可靠。

4.作出預(yù)期的準(zhǔn)確程度

準(zhǔn)確程度是對預(yù)期值與真實值之間接近程度的度量，也稱精確度。分析程序的有效性很大程度上取決于注冊會計師形成的預(yù)期值的準(zhǔn)確性。預(yù)期值的準(zhǔn)確性越高，注冊會計師通過分析程序獲取的保證水平將越高。

在評價作出預(yù)期的準(zhǔn)確程度是否足以在計劃的保證水平上識別重大錯報時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列主要因素：

(1)對實質(zhì)性分析程序的預(yù)期結(jié)果作出預(yù)測的準(zhǔn)確性。

(2)信息可分解的程度。信息可分解的程度是指用于分析程序的信息的詳細程度，如按月份或地區(qū)分部分解的數(shù)據(jù)。通常，數(shù)據(jù)的可分解程度越高，預(yù)期值的準(zhǔn)確性越高，注冊會計師將相應(yīng)獲取較高的保證水平。當(dāng)被審計單位經(jīng)營復(fù)雜或多元化時，分解程度高的詳細數(shù)據(jù)更為重要。

但是，注冊會計師也應(yīng)當(dāng)考慮分解程度高的數(shù)據(jù)的可靠性。例如，季度數(shù)據(jù)可能因為未經(jīng)審計或相關(guān)控制相對較少，其可靠性將不如年度數(shù)據(jù)。

(3)財務(wù)和非財務(wù)信息的可獲得性。

5.已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額

預(yù)期值只是一個估計數(shù)據(jù)，大多數(shù)情況下與已記錄金額并不一致。在設(shè)計和實施實質(zhì)性分析程序時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額。

可接受的差異額是指已記錄金額與預(yù)期值之間的差額，注冊會計師認為該差額無須作進一步調(diào)查。

在確定可接受的差異額時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)主要考慮各類交易、賬戶余額、列報及相關(guān)認定的重要性和計劃的保證水平。通常，可容忍錯報越低，可接受的差異額越小;計劃的保證水平越高，可接受的差異額越小。

注冊會計師可以通過降低可接受的差異額應(yīng)對重大錯報風(fēng)險的增加。可接受的差異額越低，注冊會計師需要收集越多審計證據(jù)，以盡可能發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中的重大錯報，獲取計劃的保證水平。

如果在期中實施實質(zhì)性程序，并計劃針對剩余期間實施實質(zhì)性分析程序，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ定的適用性、數(shù)據(jù)的可靠性、作出預(yù)期的準(zhǔn)確程度以及可接受的差異額，并評估這些因素如何影響針對剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的能力。注冊會計師還應(yīng)考慮某類交易的期末累計發(fā)生額或賬戶期末余額在金額、相對重要性及構(gòu)成方面能否被合理預(yù)期。

如果認為僅實施實質(zhì)性分析程序不足以收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師還應(yīng)測試剩余期間相關(guān)控制運行的有效性或針對期末實施細節(jié)測試。

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