我公司想以土地使用權(quán)對另一公司進(jìn)行投資，該土地成本目前在我公司“開發(fā)成本”科目中記錄，以該塊土地進(jìn)行投資，請問涉及何種稅及會計(jì)應(yīng)如何處理?

【律師解答】

問題所述土地使用權(quán)目前已核算在“開發(fā)成本”中，我們認(rèn)為無論是否完成土地前期開發(fā)或正在進(jìn)行土地前期開發(fā)，其實(shí)質(zhì)不能改變土地使用權(quán)特征。在這種情形下，企業(yè)將土地用于向外投資，主要涉及的稅種如下：

1、營業(yè)稅：

《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》(財(cái)稅[2002]191號)規(guī)定，自2003年1月1日起以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。

2、企業(yè)所得稅：

《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函[2008]828號)規(guī)定，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。

企業(yè)將土地進(jìn)行股權(quán)投資，也就是發(fā)生了非貨幣性資產(chǎn)交換，根據(jù)上述規(guī)定，應(yīng)確認(rèn)財(cái)產(chǎn)損益計(jì)繳企業(yè)所得稅。同時投資雙方按所得稅法的相應(yīng)規(guī)定進(jìn)行所得稅的其他處理。

3、土地增值稅：

《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財(cái)稅[1995]48號)文件規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地(房地產(chǎn))作價入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。

但是《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》(財(cái)稅[2006]21號)第五條關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營的征免稅問題規(guī)定，對于以土地(房地產(chǎn))作價入股進(jìn)行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營的，均不適用《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財(cái)稅字[1995]48號)第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。

根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)將土地轉(zhuǎn)讓到所投資的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)繳納土地增值稅。若被投資企業(yè)不是從事房地產(chǎn)開發(fā)的，不繳納土地增值稅。

4、印花稅：

《國家稅務(wù)局關(guān)于印花稅若干具體問題的解釋和規(guī)定的通知》(國稅發(fā)[1991]155號)規(guī)定，“財(cái)產(chǎn)所有權(quán)”轉(zhuǎn)移書據(jù)的征稅范圍是：經(jīng)政府管理機(jī)關(guān)登記注冊的動產(chǎn)、不動產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù)，以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)。土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。由簽訂“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”的雙方按萬分之五的稅率繳納印花稅。

5、契稅：

《契稅暫行條例細(xì)則》第八條規(guī)定，以土地、房屋權(quán)屬作價投資、入股，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或者房屋贈與征稅。但是，契稅是由被投資人繳納的。

投資時的會計(jì)處理：

(1)建議將“開發(fā)成本”轉(zhuǎn)為“無形資產(chǎn)”：

借：無形資產(chǎn)

貸：開發(fā)成本

(2)向外投資時：

借：長期股權(quán)投資

貸：無形資產(chǎn)

應(yīng)交稅費(fèi)