借款合同應有規(guī)范的格式

《合同法》規(guī)定借款合同是借款人向貸款人借款，到期返還借款并支付利息的合同。據(jù)以稅前的借款合同應符合《合同法》的相關要求。借款合同采用書面形式，但自然人之間借款另有約定的除外。借款合同的內(nèi)容包括借款種類、幣種、用途、數(shù)額、利率、期限和還款方式等條款。所以，借款合同一般不能實行口頭允諾，要有合同可供查詢，并且要有相關的條款，才能據(jù)以稅前扣除。

《合同法》還規(guī)定，借款的利息不得預先在本金中扣除。利息預先在本金中扣除的，應當按照實際借款數(shù)額返還借款并計算利息。借款人未按照約定的借款用途使用借款的，貸款人可以停止發(fā)放借款、提前收回借款或者解除合同。借款人未按照約定的期限返還借款的，應當按照約定或者國家有關規(guī)定支付逾期利息。借款人提前償還借款的，除當事人另有約定的以外，應當按照實際借款的期間計算利息。

針對《合同法》規(guī)定的特殊情況，納稅人應當關注以下幾個方面：

(一)預先扣除的利息支出不能稅前扣除，應以實際借款數(shù)及期限確認利息;

(二)借款人未按照約定的借款用途使用借款的，貸款人采取停止發(fā)放借款、提前收回借款或者解除合同的，應當視為原借款合同失效，企業(yè)與個人之間已沒有了借款合同，此時支付的利息支出也不能稅前扣除;

(三)借款人未按照約定的期限返還借款的按照約定或者國家有關規(guī)定支付逾期利息，此種逾期利息只要不超過國家利率標準，可以扣除;

(四)由于合同規(guī)定情況可能存在變化，提前還款的應以實際支付為扣除額，而不是合同規(guī)定數(shù)。

利息支出應憑發(fā)票扣除

《發(fā)票管理辦法》規(guī)定，發(fā)票是指在購銷商品，提供或者接受服務以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。《國家稅務總局關于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》(國稅發(fā)[2008]80號)也規(guī)定，對應開不開發(fā)票、虛開發(fā)票、制售假發(fā)票、非法戴開發(fā)票，以及非法取得發(fā)票等違法行為，應嚴格按照《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的規(guī)定處罰;有偷逃騙稅行為的，依照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定處罰;情節(jié)嚴重觸犯刑律的，移送司法機關依法處理。

《營業(yè)稅問題解答(之一)的通知》(國稅函[1995]156號)規(guī)定，貸款屬于“金融保險業(yè)”稅目的征收范圍，貸款是指將資金貸與他人使用的行為。不論金融機構還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。自然人因貸款取得利息收入屬于經(jīng)營活動，應按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十九條規(guī)定，符合國務院稅務主管部門有關規(guī)定的憑證是指：(一)支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證;(二)支付的行政事業(yè)性收費或者政府性基金，以開具的財政票據(jù)為合法有效憑證;(三)支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明;(四)國家稅務總局規(guī)定的其他合法有效憑證。

另外，《個人所得稅法》規(guī)定了個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人，同時規(guī)定利息項目的稅率為20%，據(jù)此企業(yè)在支付自然人利息時還負有代扣代繳個人所得稅的義務。所以，符合條件的自然人利息支出要在稅前扣除，應當向企業(yè)提供利息收入發(fā)票。自然人取得利息收入應及時到稅務機關戴開發(fā)票，并申報納稅，此類自然人應了解戴開發(fā)票的范圍、需提交的證明資料、辦理程序和手續(xù)。企業(yè)應關注及時扣繳個人所得稅，并且不能為自然人負擔稅收，如果替自然人支付了戴開發(fā)票過程中的稅金，則屬于與生產(chǎn)經(jīng)營無關的支出不能扣除。

厘清真實合法借款與非法集資的界限

國稅函[2009]777號指出，企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為。這一規(guī)定必須引起納稅人的高度關注，在真實合法借款的基礎上，劃清與非法集資的界限，另外，需要了解與借貸相關的法律、法規(guī)，這些法律、法規(guī)不局限于稅收規(guī)定，只要違反了相關的法律、法規(guī)，向自然人的利息支出都不能在稅前扣除。

《關于取締非法金融機構和非法金融業(yè)務活動中有關問題的通知》(銀發(fā)[1999]41號)規(guī)定，非法集資是指單位或者個人未依照法定程序經(jīng)有關部門批準，以發(fā)行股票、債券、彩票、投資基金證券或者其他債權憑證的方式向社會公眾籌集資金，并承諾在一定期限內(nèi)以貨幣、實物以及其他方式向出資人還本付息或給予回報的行為。

納稅人一定要依據(jù)《合同法》的規(guī)定簽訂合法的借款合同，明確借款用途，分清真實合法借款與非法集資的區(qū)別，主要應注意以下幾個方面：(一)正常借款到期返還借款并支付利息。而非法集資承諾在一定期限內(nèi)給出資人還本付息的形式除以貨幣形式為主外，也有實物形式和其他形式。(二)借款合同是針對的特定對象，如內(nèi)部職工。但非法集資是向社會不特定的對象籌集資金。不特定的對象是指社會公眾，而不是指特定少數(shù)人。(三)正常的借款合同是受法律保護的，而非法集資是違法行為，參與者投入非法集資的資金及相關利益不受法律保護，并且是限止對象。

謹慎處理同期同類貸款利率問題

國稅函[2009]777號規(guī)定，利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，根據(jù)稅法第八條和稅法實施條例第二十七條規(guī)定，準予扣除。《國家稅務總局關于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標準的批復》(國稅函[2003]1114號)明確金融機構同類同期貸款利率包括中國民銀行規(guī)定的基準利率和浮動利率。此文件是基于舊所得稅政策的文件，新所得稅法實施后未明確廢止，從制訂意圖看，新法實施后不應有重大的變化，稅法應尊重利率可以適當浮動的現(xiàn)實狀況。

但是，隨后下發(fā)的《中國人民銀行關于調(diào)整金融機構存、貸款利率的通知》(銀發(fā)[2004]251號)關于浮動利率的規(guī)定有了重要變化。變化為金融機構(城鄉(xiāng)信用社除外)貸款利率不再設定上限，商業(yè)銀行貸款和政策性銀行按商業(yè)化管理的貸款，其利率不再實行上限管理，貸款利率下浮幅度不變。也就是說，金融機構(城鄉(xiāng)信用社除外)的浮動利率沒有上限，只要借貸雙方同意，可以無限止向上浮動。

納稅人應正確把握同期同類貸款利率的有關稅前扣除規(guī)定，不能片面理解，得出浮動利率沒有上限，而可參照的貸款利率由基準利率和浮動利率構成，所以利息支出無論多少都可以稅前扣除的錯誤結論。為保證政策的濫用，企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應當計入當期損益或者有關資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。“合理”與否無法具體量化，是基層稅務機關的自由裁量行為。所以，納稅人在處理自然人利息支出稅前扣除時應做好與稅務機關的溝通，舉出支出“合理”的證據(jù)。如在同一時期本企業(yè)向當?shù)匾患医鹑跈C構一年期貸款利率為10%，則向自然人的借款利息支出不能在此基礎上浮動過大，也應在10%左右;同一時期同一地區(qū)相同規(guī)模的其他企業(yè)向自然人借款保持在一定的利率水平之內(nèi)，則本企業(yè)也不能超出其他企業(yè)利率水平太多，這些都是證明利息支出“合理”的關鍵因素。