第五章 財務會計

????本章共五條，主要對商業銀行的財務會計制度做了規定。
????財務管理是指商業銀行在進行經濟管理的過程中籌集、調撥、使用、償還、分配資金的管理活動。對現有資金的投向使用，對資金的調撥，對業務發展資金、工資資金、獎勵資金、福利資金的分配，對辦公、營業和職工宿舍資金的籌措等都是財務管理的內容。財務管理是商業銀行管理工作的一個重要的方面，其基本任務是組織各項業務收入，合理安排各項開支，保證銀行業務的持續、健康發展。
????在計劃經濟體制下，我國金融體制是“大一統”的銀行體制，對于專業銀行的財務實行“統收統支”的辦法。對于所需費用，可從收入中抵支，雖與別的行業有所不同，但實際上是行政管理的辦法。后來逐步進行了改革，1978年底，實行企業基金制度，給予專業銀行一定的經營自主權。1983年，建立利潤留成制度，確定利潤留成比例為百分之七，擴大了專業銀行的經營自主權。隨著利改稅辦法的實施，銀行采用利稅并存的制度。以后不斷進行改革，逐步形成了目前的適應商業銀行發展的財務管理制度。
????會計是伴隨社會發展和經濟管理的需要而產生和發展的一門重要的經濟管理科學。依據會計對象的不同，可以分為工業會計、商業會計、金融會計等各個不同的專業會計部門。商業銀行會計是將會計的一般原理和基本方法具體運用到商業銀行這一特定部門的專業會計，它的對象是商業銀行業務活動和財務活動中用價值形式核算和監督的資金的籌集、分配和增減運動過程及其結果。
????商業銀行會計雖有不同于一般工商企業會計的特點，但具有大致相同的職能。銀行會計與其他專業會計一樣，有兩個最基本的職能，一是核算，二是監督。核算就是對會計對象進行連續、系統、完整和全面的記錄、計算并編制數據資料。監督就是依據法律、行政法規和有關規定進行核算，對有關部門、單位的經濟活動進行監督，防止非法的資金流轉，使國家、集體和個人的財產不受損失。商業銀行會計的基本職能雖然只有兩個，但商業銀行會計的特征和作用卻是多方面的：
????一、辦理和實現銀行業務，綜合反映國民經濟活動情況
????銀行的業務和財務活動一般表現為資金的運動，但銀行的業務活動是因生產建設、商業流通以及其他經濟活動所引起的，銀行會計核算的內容正是經濟活動的情況。銀行會計處理的各項業務，是各個經濟單位、各個地區、各個部門經濟活動的反映，并可以通過各級行匯總上報，反映整個國民經濟的狀況。因此，銀行會計數據資料能夠綜合反映國民經濟活動的情況。
????二、會計核算與業務處理具有統一性
????在工、農、商等產業部門，業務活動由業務部門處理，財務活動由會計部門處理，業務活動與財務活動相分離。而銀行經營的對象就是貨幣，業務活動本身就表現為貨幣資金的運動，在處理業務的同時，就通過會計進行記錄、核算。商業銀行的業務活動與會計核算密切相連、同步進行，所以商業銀行會計核算與業務處理具有統一性。
????三、執行政策、法律法規，監督經濟活動，促進經濟發展
????銀行會計在辦理業務的過程中，必須依據國家政策、法律法規，以柜臺監督、憑證監督、賬簿監督、報表監督、稽核監督等多種監督手段對經濟部門進行貨幣監督，對于符合規定的經濟往來，積極支持，及時辦理業務，對于不符合規定的，嚴格把關，堅決制止。國民經濟部門經濟活動主要經過銀行辦理，銀行是全國范圍的信貸中心、結算中心、現金出納中心和外匯收支中心，是資金運動的樞紐，以資金運動為表現形式的經濟運轉都是通過銀行進行核算的，所以銀行對各個部門與單位的經濟活動進行監督，保證了資金的正常流轉與供需平衡并防止了非法的資金運動，保護了國家、集體和個人的財產。
????四、準確、及時地提供會計數據資料，開展分析與預測，參與金融宏觀決策
????會計的分析與預測是在會計核算的基礎上，利用會計數據資料，采用科學的經濟指標的分析，找出影響業務活動變動的現象，通過經濟指標的分析，找出影響業務活動變動的相關因素及各個因素對變動的影響程度，從而找出經濟運行的本質和規律性。這種分析與預測對金融宏觀決策是必不可少的。銀行會計通過其工作，準確、及時提供會計數據資料，準確、及時地反映業務活動及財務收支情況，對金融的宏觀決策提供了必要的事實基礎。
????第五十四條????商業銀行應當依照法律和國家統一的會計制度以及國務院銀行業監督管理機構的有關規定，建立、健全本行的財務、會計制度。
????【釋義】????本條是關于商業銀行建立、健全財務、會計制度的規定。
????會計法第七條規定，國家實行統一的會計制度。國家統一的會計制度由國務院財政部門根據會計法制定并公布。國務院有關部門可以依照會計法和國家統一的會計制度制定對會計核算和會計監督有特殊要求的行業實施國家統一的會計制度的具體辦法或者補充規定，報國務院財政部門審核批準。目前，我國的會計法、國務院頒布的一些財務、會計法規、國務院銀行業監督管理機構頒布的一些有關銀行財務、會計的規章對財務、會計問題作了規定。商業銀行應當按照商業銀行法、會計法以及有關的法律、行政法規和國務院銀行業監督管理機構有關規定建立、健全本行的財務、會計制度。
????會計法和有關行政法規、規章規定了財務、會計的基本制度，商業銀行應當遵循這些基本的制度。現將有關問題介紹如下：
????一、會計機構和會計人員
????會計法規定，各單位應當根據會計業務的需要設置會計機構，或者在有關機構中設置會計人員并指定會計主管人員。國有獨資的和國有資產占控股地位或者主導地位的大中企業必須設置總會計師。總會計師的任職資格、任免程序和職責權限由國務院規定。會計機構內部應當建立稽核制度。會計機構。會計人員的主要職責是：（1）進行會計核算。（2）進行會計監督。
????二、會計核算
????會計法規定，各單位必須根據實際發生的經濟業務事項進行會計核算，填制會計憑證，登記會計賬簿，編制財務會計報告。任何單位不得以虛假的經濟業務事項或者資料進行會計核算。
????會計法對必須辦理會計手續進行會計核算的事項作了規定：
????1．款項和有價證券的收付；
????2．財物的收發、增減和使用；
????3．債權債務的發生和結算；
????4．資本、基金的增減；
????5．收入、費用、成本的計算；
????6．財務成果的計算和處理；
????7．其他需要辦理會計手續、進行會計核算的事項。
????會計法還規定，各單位應當按照會計制度的規定，設置會計科目和會計賬簿；會計憑證、會計賬簿、財務會計報告和其他會計資料必須真實、準確、完整，符合會計制度的規定；會計機構應當根據經過審核的原始憑證和記賬憑證，按照會計制度對于記賬規則的規定記賬；各單位應當按照國家統一的會計制度的規定，根據賬簿記錄編制財務會計報告并及時報送財政部門和有關部門。本法第五十五條規定，商業銀行應當按照國家有關規定，真實記錄并全面反映銀行的業務活動和財務狀況，編制年度財務會計報告，及時向國務院銀行業監督管理機構、中國人民銀行和國務院財政部門報送。同時還規定，商業銀行不得在規定的會計賬冊之外另立會計賬冊。
????三、會計監督
????會計法規定，各單位的會計機構、會計人員有對本單位實行會計監督的權利和義務。會計機構、會計人員對違反國家統一的財政制度、財務制度規定的會計事項，有權拒絕辦理或者按照職權予以糾正。單位負責人應當保證會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項。會計法還規定，各單位必須依照有關法律、行政法規的規定，接受有關監督檢查部門依法實施的監督檢查，如實提供會計憑證、會計賬簿、財務會計報告和其他會計資料以及有關情況，不得拒絕、隱藏、謊報。
????商業銀行的財務會計工作必須遵守財務會計工作的一般要求，例如要設立會計科目，確定記賬方法，審核和填制憑證，登記賬簿，計算成本，清查財產和編制財務會計報告等項內容以及建立相應的賬務組織和賬務核對程序。商業銀行的會計科目設置應當根據業務需要，反映業務特點，同時必須適應會計核算的需要，便于正確使用，這包括，會計科目名稱要確切，要與核算內容一致，要具有互斥性；會計科目的數量要適當，方便會計人員掌握使用，應具備實效性；會計科目的口徑要盡量與放貸、計劃、統計指標口徑相適應，就有銜接性；會計科目是會計操作的限定，不應隨意發生變動，要具有相對穩定性。會計科目應按資金屬性分類，如按資產、負債、損益等分類。
????第五十五條????商業銀行應當按照國家有關規定，真實紀錄并全面反映其業務活動和財務狀況，編制年度財務會計報告，及時向國務院銀行業監督管理機構、中國人民銀行和國務院財政部門報送。商業銀行不得在法定的會計賬冊外另立會計賬冊。
????【釋義】????本條是關于商業銀行編制、報送年度財務會計報告的規定。
????財務會計報告是總括地反映某一單位經濟活動情況及其成果的書面文件，也是及時提供合法、真實、準確、完整會計信息的法定形式，它是會計核算程序的最后環節，或者說是會計核算過程的最終成果。商業銀行的年度財務會計報告是根據金融情況而形成的總結性財務報表，是金融工作的全面反映。
????一、商業銀行的財務會計報告其具有重要作用
????具體表現在：
????（一）財務會計報告綜合反映一定時期業務活動和財務收支情況
????在日常的會計核算中，雖然可以通過編制會計憑證、登記賬簿等環節提供每個科目的具體材料，但這些材料是分散的，不能全面、綜合地反映一定時期內所有的業務活動以及一切由此引起的資產的變化和財務收支狀況的變化，因此必須及時地按規定以一定時期進行歸納、整理，編制財務會計報告并逐級匯總上報，以綜合反映全面情況。
????（二）檢查與監督日常核算工作
????編制財務會計報告的過程，也是對會計核算資料進行歸納、整理的過程，通過歸納和整理就可以發現會計核算資料是否正確與完整，如會計核算資料不正確應當及時糾正，如不完整應當及時補正。為考核與檢查執行貨幣政策與銀行業務情況提供會計數據資料。商業銀行業務活動影響很大，準確、及時地編制報表不但能為本部門對自身業務進行檢查提供數據資料，也便于國務院銀行業監督管理機構、中國人民銀行、國家財政部門和審計部門的檢查與監督。這對于商業銀行更好地從事經營活動、貫徹執行國家的貨幣政策、穩定我國的金融形勢、防范金融風險具有重要意義。
????二、商業銀行紀錄其業務活動和財務狀況、編制年度財務會計報告的要求
????（一）內容必須完整
????財務會計報告的編制，必須按照規定進行，認真填報，不得任意舍取，內容必須完整，因為只有內容完整才能反映全面情況。
????（二）數字必須正確、真實
????正確與真實是對會計業務的基本要求，無論是因故意或過失造成財務會計報告的不真實，都會提供錯誤的數據，從而導致錯誤結論的產生。因此編制財務會計報告首先不能弄虛作假，其次必須以認真的態度從事此項工作，認真編制，反復核對，以確保提供報表的真實性。會計法限定作為編制財務會計報告根據的，只能是經過審核的會計賬簿和有關資料，這樣從基礎上保證了財務會計報告的質量，還可以依法剔除不真實、不合法的會計憑證、會計賬簿上的數據。
????（三）必須及時
????財務狀況必須及時反映才有意義。只有及時反映，才能及時了解金融業務的情況并及時作出對策。這就要求商業銀行及時編制報表。按照本條的規定，商業銀行編制年度財務會計報告后，應當及時向國務院銀行業監督管理機構、中國人民銀行和財政部門報送。本法第第五十六條規定，商業銀行應當于每一會計年度終了3個月內，按照國務院銀行業監督管理機構的規定，公布其上一年度的經營業績和審計報告。這些都要求商業銀行必須及時編制年度財務會計報告。
????還需注意的是商業銀行不得在法定的會計賬冊外另立會計賬冊。在法定會計賬冊之外另立會計賬冊，就是私立賬外賬。所謂私立賬外賬，就是在法定的會計賬簿之外另設一套或者多套會計賬簿，將一項經濟業務的核算在不同的會計賬簿之間采取種種手段作出不同的反映，或者將一項經濟業務不通過法定的會計賬簿予以反映，而是通過另設的會計賬簿進行核算，以達到隱瞞真實情況，損害國家和社會公眾利益等非法目的。這是一種嚴重的違法行為。為此，修訂后的會計法第十五條規定，各單位發生的各項經濟業務事項應當在依法設置的會計賬簿上統一登記、核算，不得違反會計法及國家統一會計制度的規定私設會計賬簿登記、核算。不得另立賬冊是對所有行業會計的一般要求。商業銀行在國民經濟中處于更加重要的地位，為了強調會計法的這一原則，本條規定，商業銀行不得在法定的會計賬冊外另立會計賬冊。
????第五十六條????商業銀行應當于每一會計年度終了三個月內，按照國務院銀行業監督管理機構的規定，公布其上一年度的經營業績和審計報告。
????【釋義】????本條是關于商業銀行公布其年度經營業績和審計報告的規定。
????商業銀行的經營業績報告是指在年度決算之后根據資產負債表、損益表以及財務狀況變動表等財務會計報告制作反映商業銀行盈虧狀況的報告。商業銀行上一年度經營業績是指上一年度的經營成果，對國有商業銀行而言是指其上一年度實現利潤的情況或者形成虧損的情況；對股份制銀行而言是指其上一年度的每股收益和每股凈資產等情況。對外公布經營業績，是讓社會公眾和股東了解商業銀行的經營情況。商業銀行的經營業績報告制作完成后，應當根據國務院銀行業監督管理機構的有關規定予以公布，便于國務院銀行業監督管理機構、中國人民銀行、國家財政部門、審計部門及其他有關部門的監督。
????審計包括內部審計和外部審計，外部審計主要是國家有關審計部門對商業銀行財政經營狀況的審查；內部審計主要是商業銀行的審計部門對本商業銀行財政經營真實狀況的審查。本條所指的審計主要是指內部審計。商業銀行審計報告是對財務報告進行審計以后得出的書面結論。財務報告可以作為審計報告的附件。本條規定的審計報告不同于國家審計機關作出的審計報告。商業銀行審計報告的基本內容應當包括：被審計的商業銀行名稱；實施審計的會計期間；審計的內容；審計所依據的法律、法規及審計標準；采用的審計方法；審計結論；審計機構、審計日期等。審計法第二十九條規定，國有金融機構應當按照國家有關規定建立、健全內部審計制度，其內部審計應當接受審計機關的業務指導和監督。因此，商業銀行首先應當建立、健全內部審計機構和有關制度，對其財務會計進行審計監督，并按照商業銀行法和國務院銀行業監督管理機構的有關規定編制并公布其審計報告，接受國務院銀行業監督管理機構、中國人民銀行、審計部門和其他有關部門的監督。現在，有的商業銀行已是上市公司，根據證券法的要求，上市的商業銀行必須公布其年度的經營業績報告和審計報告，接受證券監督管理機構和股東的監督。
????需要注意的是，商業銀行公布其經營業績報告和審計報告是有一定的時間限制的，本條規定，商業銀行應當于每一會計年度終了3個月內，按照國務院銀行業監督管理機構的規定，公布其上一年度的經營業績和審計報告。按照本法第五十八條的規定，商業銀行的會計年度自公歷1月1日起至12月31日止。這與公歷紀年是一致的，也就是說商業銀行應當自上一年度的12月31日開始的3個月內公布上一年度的經營業績報告和審計報告。
????第五十七條????商業銀行應當按照國家有關規定，提取呆賬準備全，沖銷呆賬。
????【釋義】????本條是關于商業銀行提取呆賬準備金的規定。
????商業銀行從事的也是經營活動，而經營活動是有風險的，例如貸出的款有可能收不回來，形成呆賬。形成呆賬的風險是多樣的，既有市場風險、信用風險，也有商業銀行管理風險。商業銀行主要經營貨幣，呆賬的形成，將直接減弱商業銀行資產的流動性和償債能力，呆賬的大量形成還有可能導致金融風險的出現。為了保護存款人的利益，也為了使商業銀行穩健經營，防范金融風險，必須提取呆賬準備金，以應付可能出現的呆賬造成的損失。呆賬準備金是按商業銀行貸款余額的一定比例建立的專項補償基金。提取呆賬準備金是商業銀行的通行做法，大多數國家都規定，商業銀行必須提取呆賬準備金，及時沖銷呆賬。
????我國商業銀行由于歷史和現實的原因，呆賬壞賬的情況比較嚴重，這對我國金融業的健康發展是一個嚴重威脅。對這種情況若不加以解決，有可能導致金融風險。因此本條規定，商業銀行應當按照國家有關規定，提取呆賬準備金，沖銷呆賬。這是強制性規定，商業銀行應當嚴格遵守。按照我國過去的有關規定，呆賬準備金在營業外支出中列支并按一定比例提取，按照現在的有關規定，應在成本中列支，按一定比例提取。根據《金融保險企業財務制度》規定，呆賬準備金自1993年起按銀行年初貸款余額的6％金額提取，從1994年起每年增加1％，直至歷年結轉的呆賬準備金余額達到年初貸款余額的1％，實行差額提取。抵押貸款和拆放資金不得提取呆賬準備金。
????商業銀行發生的呆賬貸款要按規定的核銷條件、核銷辦法和審批權限從呆賬準備金核銷。呆賬準備金限于核銷貸款本金，其應收利息已計入損益的沖減壞賬準備金。
????第五十八條????商業銀行的會計年度自公歷1月1日起至12月31日止。
????【釋義】????本條是對商業銀行會計年度的規定。
????社會經濟活動是持續不斷進行的。在經濟活動不斷進行的情況下，要計算一個單位的盈虧損益情況，反映其財務成果，理論上講只有等到會計主體所有的經濟活動最終結束時，才能通過所得與所費的收集比較，進行準確的計算。然而在實際中這是不允許的，也是行不通的。因為投資者、債權人、國家有關部門及各個方面的會計信息使用者需要及時了解會計主體的經濟活動情況，需要會計主體定期提供反映其經濟活動的會計信息，作為決策依據。這就需要確定從何時開始到何時截止對會計主體的經濟活動進行核算。為了及時計算和反映一個單位的經濟活動情況，有必要將這種連續不斷的經濟活動過程人為地劃分為一定的期間，作為會計核算的期間。這種人為劃定的期間就是會計期間。合理劃分會計期間，并據以進行賬目結算，編制財務會計報告，可以及時地向有關方面的決策者提供反映經營成果和財務狀況及其變動情況的會計信息，為決策者實現其經濟目標服務。
????會計期間的劃分對會計核算具有重要的影響。有了會計期間，才得以區分本期與非本期，由于有了本期與非本期的區別，才產生了權責發生制和收付實現制，才使不同類型的會計主體有了記賬的基準。
????會計期間有不同的劃分標準，如可以以6個月為一個會計期間，也可以以一年為一個會計期間，以一年作為一個會計期間的就是會計年度。會計年度可以是公歷年度，也就是日歷年度，還可以以365天的期間作為一個會計年度。
????為了會計核算的需要，每一個會計主體一般都應當確定會計年度，但世界各國對會計年度的規定不盡相同。有的國家規定預算單位（指的是以國家財政撥款或者資助作為其經費主要來源的單位）的會計年度，對企業進行會計核算的會計年度不作具體規定，而由企業根據自身特點和需要自行確定會計年度。但會計年度確定以后，企業不得隨意更改。我國的會計年度應當根據國家宏觀經濟管理和調控的需要來確定，應當符合實際情況。依據國家財政預算年度來確定會計年度，有利于國家的財政管理和稅收征管工作的進行。我國的財政年度采用的都是公歷年度，為了與財政年度保持一致，以便于進行宏觀管理，我國的會計法規定，會計年度自公歷1月五日起至12月31日止。依據會計法，本條規定，商業銀行的會計年度自公歷1月1日起至12月31日止。