一、新準則主要特點

2006年2月，財政部在借鑒《國際會計準則第36號——資產減值》的基礎上發布了《企業會計準則第8號——資產減值》(以下簡稱新準則)。新準則主要規范固定資產、無形資產、商譽等長期資產減值的處理，與原《企業會計制度》中規定相比主要有以下特點：

(一)對減值跡象的判斷更加明確

在減值跡象判斷上，新準則比舊準則的要求更加明確。一是明確會計期末企業是否必須計提資產減值準備，首先取決于資產是否存在減值跡象，并從企業外部信息和內部信息給出了八項判斷標準，強調只要存在其中一項或幾項，應當估計其資產減值的主要要素——可收回金額，然后與賬面價值進行對比，確定減值損失的金額。二是明確如果不存在減值跡象，則不必估計資產的可收回金額，也不必確認減值損失。

(二)對可收回金額的計量更加詳細

可收回金額的計量是資產減值會計的核心問題。新準則在借鑒國際會計準則的基礎上，再次引入“公允價值”的概念。在確定可收回金額時，應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量現值兩者之間較高者確定。準則對公允價值、處置費用和預計未來現金流量現值的計算等分別作了較為詳細的操作指導規定。

(三)新增了資產組的認定及其減值的處理

在會計實務中，許多固定資產、無形資產難以單獨產生現金流量，因此，要求以單項資產為基礎計提減值準備在操作上有困難。新準則引入了“資產組”的概念，要求企業難以對單項資產的可收回金額進行計量的，應當以該資產所屬的資產組為基礎進行確定。對資產組的確定，核心是以該資產組的現金流入是否能獨立于其他資產或資產組的現金流入為依據。當資產組和資產組組合的可收回金額低于其賬面價值，應按差額確認為減值損失。

(四)新增了商譽減值的測試與處理

新準則規定，對于企業合并所形成的商譽，企業應每年必須至少進行一次減值測試，而且商譽必須分攤到相關資產組或者資產組組合后才能據以確定是否應當確認減值損失。

(五)細化了減值損失的轉回規定

減值準則在確定資產減值損失時，同我國現行制度和準則仍保持一致。但在轉回問題上，準則規定“減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。值得注意的是，這里的不得轉回是針對長期資產減值而言，流動資產如存貨、短期投資、應收款項等的減值問題由其他的準則來規范。

二、新準則中三項特殊資產減值的認定和處理問題

(一)資產組減值的認定和處理

跡象表明一項資產可能發生減值的，企業應當以單項資產為基礎估計其可收回金額。企業難以對單項資產可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎，確定資產組的可收回金額。資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據。資產組的可回收金額應當按照該資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。資產組的賬面價值包括可直接歸屬于資產組和可以合理且一致地分攤至資產組的資產賬面價值。資產組一經確定應當保持一致，不得隨意變更。

(二)總部資產減值的認定和處理

總部資產包括企業集團或者事業部的辦公樓、電子數據處理設備等資產。總部資產的顯著特征是難以脫離其他資產或者資產組產生獨立的現金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產組。有跡象表明某項總部資產可能發生減值的，企業應當計算確定該總部資產所歸屬的某個資產組或者資產組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據以判斷是否需要確認減值損失。

(三)商譽減值的認定和處理

企業合并所形成的商譽，至少應當在每年年度終了進行減值測試。由于商譽難以獨立于其他資產為企業單獨產生現金流量，應當自購買日起將商譽的賬面價值分攤至相關的資產組或資產組組合;分攤時可按照該資產組或資產組組合的公允價值占相關資產組或資產組組合公允價值總額的比例進行。資產組或者資產組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失，這里的“賬面價值”包括分攤的總部資產和商譽。損失的金額應當按照下列順序進行分攤，以抵減資產組或者資產組組合中資產的賬面價值：首先，抵減分攤至資產組或者資產組組合中商譽的賬面價值;然后，根據資產組或者資產組組合中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產預計未來現金流量的現值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額應當按照相關資產組或者資產組組合中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤。

三、新準則中資產減值不得轉回規定問題

分析本準則對這一條款的修訂主要是針對目前我國會計工作中出現的具體問題和與國際會計準則相趨同這一客觀要求。具體原因：

(一)有利于提高會計信息質量的可靠性

目前我國的證券市場還不成熟、不完善。關于資產減值的會計規范又過于分散和粗糙，我國企業，特別是上市公司常常利用資產減值準備的計提來操縱利潤，以前期間預先多提資產減值準備，當期則全部或部分沖回，以達到調控盈余的目的。資產減值準則中明確規定不允許轉回以前期間已確認的資產減值損失，有助于減少企業管理當局粉飾財務報告的可能性，縮小了利用會計政策虛增利潤、粉飾財務報表的空間，提高了會計信息的決策相關性。

(二)與我國會計人員的職業判斷能力相適應

IAS36對資產減值損失轉回的規定是主體必須在每個資產負債日判定是否已有跡象表明以前年度確認的資產減值損失不再存在或已減少，如果有跡象，主體必須估計該項資產的可收回金額;主體在最近一次確認資產減值損失后，只有在確定資產的可收回金額中所使用的估計發生改變時，才能沖回以前年度已確認的資產減值損失。可見，已確認的資產減值損失是否可以轉回，首先要依賴于會計人員判定以前年度確認的資產是否存在減值的跡象和資產的可收回金額中所使用的估計額是否發生改變，這些就需要一定的職業判斷能力。從我國目前會計人員的職業判斷水平來看，很難達到這個要求。如果允許轉回已計提的資產減值損失，反而容易增加企業操縱損益的可能。資產減值準則做出不允許轉回資產減值損失的規定，減少了企業會計政策選擇和會計估計的范圍，同時也減少了會計人員的職業判斷，比較符合我國的國情。

(三)與國際會計準則相趨同的客觀要求

從國際上已有的準則來看，國際會計準則、美國會計準則還有其他國家會計準則都存在相關條款規定，不得轉回已確認的資產減值損失。我國會計工作的發展要與國際趨同、減少企業在國際業務中發展的阻礙就必須制定與國際相一致的會計處理方法。

四、新準則中減值損失會計處理的問題

《企業會計制度》對資產減值準備在會計處理上大致分為3種類型：一是減值準備作為管理費用處理。這主要使用在存貨跌價準備上，跌價部分計提時，借：管理費用，貸：存貨跌價準備。二是減值準備作為投資損失處理。這主要是針對因投資形成的金融資產，如短期投資減值，借：投資收益，貸：短期投資跌價準備;如屬長期投資減值，借：投資收益，貸：長期投資減值準備。三是減值準備作為營業外支出處理。主要用在有形或無形的長期資產上。計提時，借：營業外支出——計提的固定資產(在建工程、無形資產)減值準備，貸：固定資產(在建工程、無形資產)減值準備。

資產減值準則規定，可收回金額的計量結果表明，資產的可收回金額低于其賬面價值時，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。資產減值損失一經確認，在今后會計期間不得轉回。即無論何種資產發生減值，均借記“資產減值損失”，貸記相關資產減值科目。

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