存貨項目在初始確認之后，會隨著企業日常活動的開展，被出售或投入到生產過程中，為了確認收益或歸集生產成本需要確定存貨的發出成本的;到會計期末由于歷史成本不能真實地反映存貨的價值，需要對存貨進行減值測試，對發生減值的存貨的期末計量就非常必要。

(一)存貨的初始計量

1、新的存貨準則里規定：存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。存貨的采購成本，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用;存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用;存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他支出。原來商品流通企業在采購過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用在其發生時確認為當期費用，運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等，直接計入當期損益。新準則不再區分企業的性質是工業企業還是商品流通企業，存貨采購成本包括的內容都是一致的。根據新準則的要求，可以將在采購過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費等費用按照合理的分配辦法計入存貨成本。倉儲費(不包括在生產過程中為達到下一個生產階段所必須的費用)在發生時確認為當期損益，不計入存貨成本。

例1：2005年12月，**公司外購A材料一批，增值稅專用發票列示的購買價格為50000元，進項增值稅為8500元;運輸過程中發生運輸費用2000元，保險費1500元，途中發生物料損耗估價800元，其中500元屬定額內損耗，材料入庫前發生人工挑選整理費用1000元，挑選整理費用中毀損物資的估價為500元，則

解答：材料采購的成本為=50000+2000+1500+500+1000+500=55500(元)

[分析]：對于采購過程中發生的物資損耗、短缺等，合理損耗部分應當作為存貨采購費用計入存貨的采購成本，其他損耗不得計入存貨成本，如從供應單位、外部運輸機構等收回的物資短缺、毀賠款應沖減物資采購成本;購入的存貨需要經過挑選整理才能使用的，在整理挑選過程中發生的工資、費用支出以及物資損耗的價值也應計入存貨的成本。

2、加工成本和其他成本包含的內容沒有發生變化。只是在新準則中沒有細化制造費用的分配方法。企業可以根據自身業務的實際情況選擇適當的分配方法分配制造費用。此外，新準則增加了企業為提供勞務而發生的相關費用應計入存貨的說明。

例2：2005年12月**公司的生產部門同時生產甲、乙兩種產品，分別耗用了A、B兩種材料。A材料外購成本為43000元，B材料外購成本為38000元;發生生產甲產品的生產工人計件工資17000元，發生生產乙產品的生產工人計件工資12000元;甲、乙兩種產品共耗用動力費5000元。該生產部門為組織管理甲、乙兩種產品生產發生間接費用6200元，甲、乙兩種產品生產工時分別為380、240小時。甲、乙兩種產品共同耗用的動力費和組織管理費均按生產工時比例法進行分配。

解答：甲產品加工成本=17000×(1+14%)+(380÷620×5000)+(380÷620×6200)=26244.52(元)

乙產品加工成本=12000×(1+14%)+(240÷620×5000)+(240÷620×6200)=18015.48(元)

甲產品生產成本=43000+26244.52=69244.52(元)

乙產品生產成本=38000+18015.48=56015.48(元)

[分析]：存貨的加工成本包括直接加工費用和間接加工費用。直接加工費用是指在產品的加工過程中直接作用于產品加工過程的費用，如直接人工費、燃料及動力費、其他直接費;間接加工費用即指制造費用，是指為組織和管理產品生產而發生的費用。

例3：假定例2種乙產品生產前，為其發生特定設計費用3000元，這3000元屬于使乙產品達到目前場所和狀態所發生的其他支出，應計乙產品成本中，則：

乙產品完全成本=56014.40+3000=59014.40(元)

[分析]：其他成本是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他支出。如為特定客戶設計產品所發生的設計費等。需要說明的是，非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用和倉儲費用，和不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態的其他支出等，不計入存貨成本，應當于發生時確認為當期損益。

3、除企業外購或委托加工收回的存貨采用上述原則計量其成本外，對其他來源的存貨按照相關準則確定成本。投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外;收獲時農產品的成本、非貨幣性資產交換、債務重組和企業合并取得的存貨的成本，應當分別按照《企業會計準則第5號-生物資產》、《企業會計準則第7號-非貨幣性資產交換》、《企業會計準則第12-案債務重組》和《企業會計準則第20號-企業合并》確定。

4、原準則規定不允許將存貨的借款費用資本化。新準則規定將借款費用資本化的范圍擴大到某些存貨項目中，如需要通過相當長時間的生產活動才能夠達到可銷售狀態的存貨。計入存貨成本的借款費用，應由《企業會計準則第17號-借款費用》予以規定。

例：**船業有限責任公司(以下簡稱**公司)按照與**運輸有限責任公司簽訂的合同，于2007年7月1日開工，為**運輸有限責任公司建造大型車輛滾裝船，預計建造工期為22個月。為建造該型車輛滾裝船，**公司于2007年6月30日向銀行借入3年期到期還本付息，不計復利的專門借款200萬元。2007年度，**公司借入該項專門借款應提利息66.95萬元，其中按《企業會計準則第17號-借款費用》規定計算的符合資本化條件的借款利息為25.025萬元。

[分析]：上例中，**公司2007年度計提的銀行借款利息66.95萬元，按照財政部2001年度制定的《企業會計制度》和原會計制度的要求應當全部計入發生當期的財務費用;但按照新會計制度的要求，2007年計提的銀行借款利息中的25.025萬元應計入存貨成本，其余41.925萬元計入發生當期的財務費用。

(二)發出存貨的成本計算方法

發出存貨的成本計算方法在新的準則里規定了先進先出法、加權平均法和個別計價法三種方法，取消了移動平均法和后進先出法。移動平均法和后進先出法主要是在采購業務量頻繁的企業，計算工作量非常大，不符合成本效益原則。

新準則則規定：企業應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發出存貨的實際成本，即新準則將存貨發出成本的確定方法僅包括先進先出法、加權平均法和個別計價法三種方法，取消了移動平均法和后進先出法這兩種方法。對于后進先出法這一點，新準則與國際會計準則的做法一致。

例：**公司本月生產過程中領用A材料2000kg，經確認其中1000kg屬第批入庫，單位成本為25元;其中600kg屬第二批入庫，單位成本為26元;其中400kg屬第三批入庫，單位成本為28元。本月發出A材料的成本計算如下：

發出材料實際成本=1000×25+600×26+400×28=51800(元)

[分析]：個別計價法能比較合理、準確計算發出存貨的成本和期末存貨的成本，但采用此方法的前提是對發出和結轉存貨的批次進行具體認定，以辨別其所屬的收入批次，實務操作繁重。另外，原準則中對于不能替代使用的存貨，為特定項目專門購入或制造的存貨，一般應當采用個別計價法確定發出存貨的成本。新準則擴展為對于不能替代使用的存貨，為特定目的專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，通常采用個別計價法確定發出存貨的成本。

5、新準則取消了接受捐贈存貨成本的確定的相關說明。在原準則的基礎上，新存貨準則中刪去捐贈方提供了有關憑證和捐贈方未提供憑證情況下企業接受捐贈存貨成本確定的說明。

6、原準則規定：盤虧或毀損存貨造成的損失，應當計入當其損益。新存貨準則規定：企業發生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應當計入當其損益。

例：某企業2005年5月31日D材料發生毀損，該材料的賬面成本為3500元，已計提跌價準備300元，尚未進行處理，則企業應編制的會計分錄為：

借：待處理財產損益3200

存貨跌價準備300

貸：原材料3500

假定材料的處置收入為3000元，現金收訖，如沒發生相關費用，則企業應編制以下分錄：

借：現金3000

管理費用200

貸：待處理財產損益3200

(三)存貨的期末計量

資產負債表日，存貨依舊應當按照成本與可變現凈值孰低計量。有關可變現凈值的確認方法與舊準則的相關規定一致。在此不再贅述。

新準則進一步明確了低值易耗品和包裝物的采用一次轉銷法或者五五攤銷法進行攤銷，并計入相關資產的成本或者當期損益。

四、存貨的披露

新準則由于前述的一些相關規定發生變化，對披露也有所簡化。企業應當在附注中披露與存貨有關的下列信息：

(1)各類存貨的期初和期末賬面價值;

(2)確定發出存貨成本所采用的方法;

(3)存貨可變現凈值的確定依據，存貨跌價準備的計提方法，當期計提的存貨跌價準備的金額，當期轉回的存貨跌價準備的金額，以及計提和轉回的有關情況;

(4)用于擔保的存貨賬面價值。

從新存貨準則與舊存貨準則的上述比較分析中不難發現，變動較大的是新存貨準則的使用范圍和存貨的計量。新準則體系的構建，將以前未明確規范的收獲的農產品和企業合并取得的存貨納入準則核算，進一步填補了原有的空白。對商品流通企業的存貨成本構成做出了大的調整，采用與工業企業的存貨成本相同的規范。發出存貨的成本計算方法由原來的五種方法調整到三種方法，減小了企業利用發出存貨成本計算方法操縱利潤的空間，一定程度上能提高報表的質量。

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