為了更好地貫徹執行這一規定，國家稅務總局近日下發了《關于企業以前年度未扣除資產損失企業所得稅處理問題的通知》(國稅函[2009]772號)，進一步明確了以前年度發生的資產損失的處理問題。

準確界定以前年度的資產損失

目前，企業以前年度符合規定的資產損失包括2008年及2008年度新企業所得稅法實施以前符合相關規定的資產損失。其中2007年12月31日前的資產損失是按國家稅務總局令第13號《企業財產損失所得稅前扣除管理辦法》的認定條件確認的損失，2008年1月1日后的資產損失是按《企業資產損失稅前扣除管理辦法》(國稅發[2009]88號)的認定條件確認的損失。

對于企業存貨、固定資產、無形資產等資產損失的確認年度，一般是按有證據證明相關資產發生損失的年度確認。對于沒有明確證據證明損失發生確切年度的資產損失，則可以企業實際進行損失會計處理的年度作為資產損失確認的年度。但是，對于企業由于會計差錯而未及時在會計上確認資產損失的，仍應按資產損失實際發生的年度確認。

以前年度資產損失的扣除規定

企業發生符合條件的資產損失在當年因為各種原因未能扣除的，無論是納稅人的原因還是稅務部門的原因，其資產損失都不能結轉在以后年度扣除。比如，2009年所得稅匯算清繳期內(即2010年1月1日至2010年5月31日)，主管稅務機關審批的企業2008年度及以前年度的資產損失，不得在企業2009年的企業所得稅應納稅所得額中扣除。

以前年度的資產損失可以在該項資產損失發生的確認年度扣除，而不能改變該項資產損失發生的所屬年度。如：2007年納稅人發生存貨損失，由于各種原因在當年未向主管稅務機關申請稅前扣除。2009年企業所得稅匯算清繳，企業向主管稅務機關提出該筆損失的稅前扣除申請。根據國稅函[2009]772號文件的規定，主管稅務機關應該追補審批2007年度的資產損失，但納稅人只能在2007年度企業所得稅應納稅所得額中扣除，即納稅人需要重新計算2007年度的應納稅所得額和應納企業所得稅額。

追補審批后多繳稅款的處理

企業因以前年度資產損失未在稅前扣除而多繳納的企業所得稅，可在審批確認年度企業所得稅應納稅款中予以抵繳，抵繳不足的，可以在以后年度遞延抵繳。

比如，企業2007年未申請資產損失的扣除，匯繳時應納所得稅為200萬元，2010年6月30日，企業向稅務機關申請追補審批資產損失300萬元，則其2007年度實際多繳了稅款99萬元(300×33%)。根據國稅函[2009]772號文件的規定，該部分多繳稅款可在審批確認的2010年度企業應納稅額中予以抵繳，若2010年應納稅款抵繳不足的，可以在2011年及以后年度遞延抵繳。

這里有兩點需要提醒：一是國稅函[2009]772號文件規定，企業因以前年度資產損失未在稅前扣除而多繳納的企業所得稅稅款，可在審批確認年度企業所得稅應納稅款中予以抵繳。但是，考慮到每年年初的1月1日～5月31日是企業上一年度企業所得稅的匯算清繳期，因此，對于在這段期間企業發現的以前年度未在稅前扣除的資產損失而多繳稅款的，只要是在這期間獲得稅務機關審批的，且企業上一年度企業所得稅匯算清繳還未完成的，可以直接抵繳上一年度的應納稅款。二是國稅函[2009]772號文件規定，企業因以前年度資產損失未在稅前扣除而多繳納的企業所得稅稅款，只可以在審批確認年度企業所得稅應納稅款中予以抵繳，抵繳不足的，可以在以后年度遞延抵繳，而沒有規定可以辦理退稅手續。因此，如果企業在審批確認的年度及其以后年度長期虧損而不須納稅時，以前年度的多繳稅款就只能不斷向后遞延。如果企業最終因虧損注銷，這筆多繳稅款無法再遞延的情況下，退稅應作為最終的補救措施。所以，企業應注意當地稅務機關的一些特別規定，在企業出現連續多年虧損或企業申請注銷時，以前年度多繳的稅款是否可以直接辦理退稅手續。

形成虧損可在5年內遞延彌補

企業資產損失發生年度扣除追補確認的損失后如出現虧損，首先應調整資產損失發生年度的虧損額，然后按彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業所得稅稅款，并按前款辦法進行稅務處理。當發生追補審批資產損失情況時，在損失年度發生的虧損額則應在以后5年內彌補。因此而引發出彌補虧損年度多繳的稅款，需要在審批確認年度予以抵繳，抵繳不足的，在以后年度遞延抵繳。

假設某企業2007年虧損100萬元，2009年度追補審批資產損失300萬元后，形成虧損400萬元，則新增虧損300萬元，新增虧損則需要在以后年度彌補。如2008年實際利潤200萬元，已彌補虧損100萬元，繳納所得稅25萬元(100×25%)，那么，2008年應追補彌補虧損100萬元，實際繳納所得稅款為0，則其2008年度多繳的25萬元稅款應在2009年度抵繳。同時，在2009年度，應首先繼續彌補2007年度虧損100萬元，然后計算出2009年度應納稅款后，抵繳2008年度的多繳稅款。

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