法條

第十二條在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準(zhǔn)予扣除。

下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：(一)自行開發(fā)的支出已在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn);(二)自創(chuàng)商譽;(三)與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn);(四)其他不得計算攤銷費用的無形資產(chǎn)。

釋義

本條是關(guān)于準(zhǔn)予稅前扣除的無形資產(chǎn)攤銷費用的原則性規(guī)定，并列舉了稅收上不得計算攤銷費用的無形資產(chǎn)項目。

本條是新增加的條款，原內(nèi)資、外資稅法中是放在實施細(xì)則中具體規(guī)定的。無形資產(chǎn)的稅務(wù)處理是企業(yè)所得稅法中的一個重要組成部分，原稅法對無形資產(chǎn)攤銷的規(guī)定放在國務(wù)院的法規(guī)中，法律級次偏低，新稅法將它放在正式的法律中，更能增強(qiáng)其法律地位。

一般來說，企業(yè)的無形資產(chǎn)支出，具有數(shù)額大、長期受益的特點，即無形資產(chǎn)支出的效益體現(xiàn)于幾個會計年度(或幾個營業(yè)周期)，按照所得稅關(guān)于應(yīng)納稅所得額計算的收入支出配比原則，應(yīng)作為資本性支出，通過攤銷分期在稅前扣除，而不能作為當(dāng)期費用一次扣除。這是各國公司所得稅關(guān)于無形資產(chǎn)稅務(wù)處理普遍采取的方法，我國也在稅法中作出了相應(yīng)的規(guī)定。

同時，考慮到稅前扣除項目的相關(guān)性、財務(wù)會計的處理以及稅法的其他規(guī)定，新稅法明確了無形資產(chǎn)不得計算攤銷額的項目，具體說來：

(一)由于稅法規(guī)定了企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，可以實行加計扣除，即按照研發(fā)支出的實際發(fā)生數(shù)額，加成一定比例，作為計算應(yīng)納稅所得額時的扣除項目，所以說，對于企業(yè)自行研發(fā)形成的無形資產(chǎn)所提取的攤銷額，不允許在稅前扣除，需要在企業(yè)計算繳稅時作納稅調(diào)增處理，否則容易造成雙重扣除。

(二)規(guī)定自創(chuàng)商譽不得計算攤銷費用扣除，主要是基于：第一，既然在資產(chǎn)評估時都不能準(zhǔn)確確定并分?jǐn)偟娇勺R別資產(chǎn)上(如果能夠確定就應(yīng)該反映到評估價格上)，因此，將其作為資產(chǎn)并攤銷不盡合理。第二，即使在會計制度方面，世界各國對商譽的確認(rèn)也是有爭議的。美國甚至在會計制度中也不允許商譽的攤銷。第三，商譽的價值很不確定，不能單獨存在和變現(xiàn)，形成商譽的因素企業(yè)難以控制。第四，商譽的價值并沒有損耗，即使確認(rèn)為無形資產(chǎn)也不應(yīng)該攤銷。事實上，世界上多數(shù)國家稅法都不允許商譽攤銷。

(三)根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除的相關(guān)性原則，企業(yè)稅前扣除的成本、費用等項目必須從根源與性質(zhì)上與取得的應(yīng)稅收入直接相關(guān)，因此，對于與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)，稅法不允許其計提攤銷費用在稅前扣除。

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