一、直接法編制現(xiàn)金流量表的系統(tǒng)性缺陷

用直接法編制現(xiàn)金流量表時，目前使用的是工作底稿法和T型賬戶法，采用的手段是編制調整分錄。將權責發(fā)生制記錄的經濟業(yè)務轉換為收付實現(xiàn)制反映。但是，由于現(xiàn)金流量表是在期末編制，調整分錄的綜合性很強，賬戶之間的關系錯綜復雜，涉及到多個資產負債表、利潤表項目，有些資產負債表、利潤表項目又涉及多個調整分錄。這樣，調整過程非常繁瑣和復雜，其難度很大，出錯的可能性也大。工作底稿法和T型賬戶法主要存在以下缺陷：

(一)不利于審查、核對和更正

現(xiàn)金流量表的編制不是按照賬務處理程序完成的，因此不利于會計人員進行對賬和查賬。另外，調整分錄在期末時編制，日常無法查詢、核對現(xiàn)金流量。

(二)不利于人員的分工

企業(yè)會計人員職權劃分很細，日常業(yè)務均為分散處理，各自擁有部分明細科目權限。然而，編制現(xiàn)金流量表的調整分錄彼此牽連，而且調整方式又具有多樣性，所以必須由專門會計人員完成。這樣造成日常處理與期末處理時的人員發(fā)生變動，缺乏連貫性，難以保證數據的準確性。

(三)對會計人員的素質要求比較高

要求編制調整分錄的會計人員不但有較高的理論水平和實踐能力，還必須熟悉全年的會計業(yè)務，并且準確掌握各科目的明細科目增減變動情況。與資產負債表、利潤表相比，這需要耗費大量的時間和精力。

二、賬戶法的編制程序

從以上分析可以看出，有必要改進現(xiàn)金流量表的編制方法，其目的是變繁瑣為簡單，變孤立為循環(huán)，變事后為事中，使其完全融于日常會計核算方法體系中。筆者在此提出現(xiàn)金流量表的另一編制方法一賬戶法，即通過設置會計科目、賬戶，以記賬憑證為依據，逐筆登記現(xiàn)金流量各項目，于期末進行結賬，并編制現(xiàn)金流量表。具體方法如下：

(一)設置科目

按照現(xiàn)金流量項目的分類，設置“經營活動現(xiàn)金”、“投資活動現(xiàn)金”和“籌資活動現(xiàn)金”三個一級科目，在一級科目下，按經濟內容設置明細科目。另外，為了反映現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物，在各明細科目下再設四個項目：現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金和現(xiàn)金等價物。這里的銀行存款是指可以隨時用于支付的存款;其他貨幣資金是指企業(yè)存在金融機構里有特定用途的資金;現(xiàn)金等價物是指期限短(從購買日起，三個月內到期)、流動性強、易于轉換為已知金額現(xiàn)金、價值變動風險很小的投資。

(二)設置賬戶

首先是總賬的設置。對三個一級科目分別開設總賬，即“經營活動現(xiàn)金”總賬、“投資活動現(xiàn)金”總賬和“籌資活動現(xiàn)金”總賬。總賬的格式采用三欄式。其次是明細賬的設置。對每個明細科目均開設明細賬，明細賬采用多欄式結構，設置的專欄一般有現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金和現(xiàn)金等價物。凡是現(xiàn)金流人的項目，在借方設置專欄，凡是現(xiàn)金流出的項目，在貸方設置專欄。此外，還需設置現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金總賬，以及現(xiàn)金和銀行存款日記賬。

(三)編制記賬憑證

采用賬戶法編制現(xiàn)金流量表時，增設了現(xiàn)金流量科目，因此將收款憑證和付款憑證中的現(xiàn)金、銀行存款等科目用現(xiàn)金流量科目代替。如企業(yè)銷售產品一批，銷售價款30萬元(不含收取的增值稅)，價款已收。賬務處理為：

借：經營活動現(xiàn)金——銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金(銀行存款)351000

貸：主營業(yè)務收入300000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)51000

(四)登記賬簿

按現(xiàn)金流量科目編制分錄之后，會計人員將現(xiàn)金流量科目的金額登記人現(xiàn)金流量總賬戶和明細賬戶中，涉及現(xiàn)金和銀行存款的，由出納登記現(xiàn)金及銀行存款日記賬。其余科目的登記方法不變。

(五)結賬

在一定時期終了時，即在月末、季末或年末，為了編制會計報表，需要進行結賬。同樣，需要對現(xiàn)金流量賬戶結賬，并據以編制現(xiàn)金流量表。其方法是：結出現(xiàn)金流量賬戶本期發(fā)生額：編制結轉分錄，將現(xiàn)金流量各明細賬的發(fā)生額結轉到現(xiàn)金、銀行存款等總賬，結平現(xiàn)金流量賬戶。由此可見，現(xiàn)金流量賬戶期末無余額，是虛賬戶，其經濟內容僅僅反映本期的發(fā)生額，與現(xiàn)金、銀行存款等賬戶不同，這些屬于實賬戶。

(六)編制現(xiàn)金流量表

結賬之后就可以編制現(xiàn)金流量表。現(xiàn)金流量明細科目是按現(xiàn)金流量表項目設置的，因此，編制現(xiàn)金流量表時，直接將明細賬戶的借方或貸方發(fā)生額登記對應的項目。

三、賬戶法編制的優(yōu)點

采用現(xiàn)金流量賬戶法編制現(xiàn)金流量表，具有以下優(yōu)點：

(一)具有完整的會計核算體系

賬戶法設置了科目和賬戶，以記賬憑證為依據，逐筆登記賬簿，期末結賬，編制報表，使三張報表的編制原理和步驟完全一致。

(二)簡化了編制方法，減少了工作量

賬戶法下現(xiàn)金流量賬簿與其他賬簿同步登記，只是增加了明細賬的登記、結賬的工作，但比起編制調整分錄來，工作難度少得多。

(三)提高了現(xiàn)金流量表的準確性

賬戶法下現(xiàn)金流量表的基礎工作均在日常賬務處理過程中完成，由會計人員針對每一筆涉及現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的業(yè)務進行分類核算，計人相關的現(xiàn)金流量明細賬戶，發(fā)生錯記賬戶的可能性很小。

(四)便于審查、核對和更正

賬戶法下，由于每一項業(yè)務記錄是獨立的，而且賬務處理程序是完善的，能夠賬證核對、賬賬核對。有助于會計人員進行對賬和查賬。另外，記賬工作在日常完成，便于會計人員隨時對賬。

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