一、會計分錄與審計分錄的關(guān)系

1.兩者的聯(lián)系。會計分錄是對各單位所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行客觀公正的審查、整理、記錄的過程，它如實(shí)反映一個單位的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)與資金往來的來龍去脈，每一個會計分錄都由三個要素所組成，即：借貸符號、會計科目、記賬金額。審計分錄是會計分錄的延續(xù)，是在所審查的報告期會計賬務(wù)出現(xiàn)問題的基礎(chǔ)上所進(jìn)行的會計事項(xiàng)及業(yè)務(wù)調(diào)整，是對會計分錄反映失實(shí)所進(jìn)行的矯正。

二者的編制都是建立在復(fù)式記賬基礎(chǔ)上的借貸記賬法，都遵循借貸記賬法的規(guī)則。

2.兩者的區(qū)別。會計分錄與審計分錄編制的出發(fā)點(diǎn)不同，會計分錄的編制是正向的，按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及其事項(xiàng)的先后順序和來龍去脈進(jìn)行編制，最終形成一組存在必然內(nèi)在聯(lián)系的分錄，編制的法律依據(jù)是會計準(zhǔn)則。

審計分錄的編制是逆向的，對于審查沒有問題的會計業(yè)務(wù)不需要調(diào)整，有問題的會計賬務(wù)則是采取比較的方法，在原會計分錄的基礎(chǔ)上對問題賬戶進(jìn)行調(diào)整，一般通過借貸方向進(jìn)行調(diào)整，沖掉錯誤的賬戶和金額，補(bǔ)充正確的賬戶和金額，最終形成一組沒有必然內(nèi)在聯(lián)系的分錄，其編制的法律依據(jù)是審計準(zhǔn)則。

二、會計分錄與審計分錄應(yīng)用比較

(一)會計分錄的編制

例1：2012年1月1日**公司購入L上市公司股票90萬股，**公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)處理，共支付資金1415萬元，其中包括已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利63萬元，另支付相關(guān)交易費(fèi)2萬元。2012年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的公允價值為1452萬元;2013年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的公允價值為1402萬元。假定持有期間沒有分得現(xiàn)金股利。

要求：編制上述業(yè)務(wù)的會計分錄。

解析如下：

1.2012年1月1日取得該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)時：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本1352萬

應(yīng)收股利——L公司63萬

投資收益2萬

貸：銀行存款1417萬元

2.2012年12月31日：

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動100萬(1452-1352)

貸：公允價值變動損益100萬

2012年12月31日該交易性金融資產(chǎn)賬面余額=1352+100=1452(萬元)

3.2013年12月31日：

借：公允價值變動損益50萬

貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動50萬(1452-1402)

2013年12月31日該交易性金融資產(chǎn)賬面余額=1352+100-50=1402(萬元)

從以上1、2、3步會計分錄的編制中我們發(fā)現(xiàn)：

第一，會計分錄的編制有嚴(yán)格的時間順序;

第二，會計分錄的編制是建立在賬戶之間的對應(yīng)平衡關(guān)系基礎(chǔ)上的;

第三，會計分錄的借貸雙方存在必然的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)聯(lián)系;

第四，會計分錄反映了經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的來龍去脈和資金運(yùn)動規(guī)律;

第五，會計分錄作為記賬憑證的內(nèi)容是建立在經(jīng)過審核無誤的原始憑證基礎(chǔ)上的;

第六，會計分錄的業(yè)務(wù)事項(xiàng)建立在持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)之上。

(二)審計分錄的編制

例2：三得利公司2012年12月20日向**公司售出一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明價款1000萬元、增值稅額為170萬元，該批商品成本800萬元，12月20日發(fā)出商品，并于當(dāng)天收到全部價稅款。協(xié)議約定**公司于2013年3月20日前有權(quán)退回商品，三得利公司無法合理估計該批商品的退貨率。2012年12月20日發(fā)出商品時三得利公司做出如下會計處理：

分錄一：

借：銀行存款1170萬

貸：主營業(yè)務(wù)收入1000萬

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)170萬

分錄二：

借：主營業(yè)務(wù)成本800萬

貸：庫存商品800萬

請問：你能否同意三得利公司的做法，說明理由。如果不同意，請編制審計調(diào)整分錄。

解析如下：

(1)我不同意三得利公司的做法。因?yàn)樵凇皡f(xié)議約定**公司于2013年3月20日前有權(quán)退回商品，三得利公司無法合理估計該批商品的退貨率”的情況下，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并沒有轉(zhuǎn)移，不符合收入確認(rèn)條件，所以不能確認(rèn)收入。

(2)編制審計調(diào)整分錄。

分錄一：

借：主營業(yè)務(wù)收入1000萬

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)170萬

貸：預(yù)收賬款1170萬

分錄二：

借：發(fā)出商品800萬

貸：主營業(yè)務(wù)成本800萬

從以上(1)、(2)兩個步驟審計事項(xiàng)的判斷與審計分錄的編制中可看到：

第一，審計分錄的編制以審計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，首先對被審查的會計賬務(wù)進(jìn)行判斷，再確定是否需要編制調(diào)整分錄;

第二，審計調(diào)整分錄的借貸雙方雖然遵守借貸記賬規(guī)則但不反映賬戶之間的必然對應(yīng)關(guān)系;

第三，審計調(diào)整分錄與對應(yīng)的原問題分錄合并后即為正確的會計分錄;

第四，審計分錄的作用在于矯正原來不合理的會計分錄;

第五，審計分錄建立在會計分錄基礎(chǔ)之上，是會計分錄的延續(xù);

第六，審計人員不僅要同時具備良好的會計專業(yè)知識和審計專業(yè)知識，而且要具備豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，能夠靈活運(yùn)用會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則。

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