在售后回租方式下，出賣方同時是承租人，購買方同時是出租人。在融資困難的情況下，資產的原所有者(即承租人)通過售后回租的方式，可以盤活資產，既滿足了企業對設備的需要，又滿足了對資金需求，能夠有效緩解企業資金緊張壓力;而資產的新所有者(即出租人)通過售后回租交易，找到了一個風險小、回報大的投資機會。目前“營改增”正穩步推進，有形動產融資租賃業也已納入試點范圍，給融資雙方帶來新的機遇?！镀髽I會計準則第21號——租賃》(以下簡稱21號準則)依據租賃的目的以及租賃資產所有權有關的風險和報酬歸屬于出租人和承租人的程度不同，將租賃分為融資租賃和經營租賃，售后回租也因此分為售后回租形成融資租賃和售后回租形成經營租賃兩種?，F舉例說明售后回租形成融資租賃的稅務和會計處理。

售后回租形成融資租賃的會計處理

21號準則第十一條規定，在租賃期開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。第十六條規定，承租人應當采用與自有固定資產相一致的折舊政策計提租賃資產折舊。第三十一條規定，售后租回交易認定為融資租賃的，售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延，并按照該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

2011年12月31日，甲公司將一臺辦公設備以公允價值130萬元的價格出售給乙租賃公司，該設備出售前賬面原值150萬元，已提折舊30萬元(該設備預計使用壽命為5年，殘值為0，采用直線法計提折舊)。同時合同規定，甲公司自2012年1月1日將設備租回，租期4年，每年末支付租金40萬元，租賃期內銀行同期利率為8%，期滿該設備所有權歸甲公司。

1.2011年12月31日，向乙公司出售該設備：

借：固定資產清理1200000

累計折舊300000

貸：固定資產1500000。

2.收到設備款時：

借：銀行存款1300000

貸：固定資產清理

遞延收益——未實現售后租回損益(融資租賃)

3.2012年1月1日，向乙公司租回該設備，以租賃資產公允價值和最低租賃付款額現值較低者作為資產入賬價值(最低租賃付款額現值=400000×PVA8%，4=400000×3.3121=1324840元>1300000元)。

借：固定資產——融資租入固定資產1300000

未確認融資費用300000

貸：長期應付款——應付融資租賃款1600000。

4.2012年~2015年，每年每月末按直線法分攤未實現售后租回損益(4年內每月應攤銷未實現售后租回損益金額為100000÷4÷12=2083.33)。

借：遞延收益——未實現售后回租損益(融資租賃)

貸：管理費用2083.33。

5.2012年~2015年，每年每月末按直線法計算折舊(1300000÷4÷12=27083.33)。

借：管理費用27083.33

貸：累計折舊27083.33。

6.2012年~2015年，每年年末支付租金。

借：長期應付款——應付融資租賃款400000

貸：銀行存款400000。

7.2012年末按照融資費用分攤率8.86%攤銷未確認融資費用115180元：

借：財務費用115180

貸：未確認融資費用

由于租賃設備入賬價值是公允價值(如果入賬價值是最低租賃付款額現值，則以當期利率8%作為融資費用分攤率)，因此應重新計算融資費用分攤率：400000×PVAr，4=1300000(元)。

可在多次測試的基礎上，用插值法計算融資費用分攤率：

當r=%時：

400000×3.3121=1324840元>1300000元

當r=9%時：

400000×3.2397=1295880元<1300000元

因此8%

計算得出r=8.86%，即融資費用分攤率為8.86%。2013年~2015年，每年第四步~第六步會計分錄同2012年，第七步攤銷未確認融資費用不同，通過計算分別為89944.95元，62474.07元，32400.98元。

8.期滿該設備所有權歸甲公司。

借：固定資產——自有固定資產1300000

貸：固定資產——融資租入固定資產1300000。

售后回租形成融資租賃的稅務處理

依據《國家稅務總局關于融資性售后回租業務中承租方出售資產行為有關稅收問題的公告》(國家稅務總局公告2010年第13號)的規定，融資性售后回租業務，指承租方以融資為目的，將資產出售給經批準從事融資租賃業務的企業后，又將該項資產從該融資租賃企業租回的行為。融資性售后回租業務中，承租方出售資產時，資產所有權以及與資產所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉移。

1.增值稅和營業稅。根據現行增值稅和營業稅有關規定，融資性售后回租業務中承租方出售資產的行為，不屬于增值稅和營業稅征收范圍，不征收增值稅和營業稅(承租方不能向出租方開具銷售發票，業務中的出租方必須是經批準從事融資租賃業務的企業，具體為銀監會許可的金融租賃公司和商務部許可的外商投資租賃公司，且不征增值稅和營業稅只適用于承租人，對于出租人仍須繳納營業稅，如果屬于“營改增”試點地區的租賃公司，還可以就收到的利息開具增值稅專用發票，承租方可抵扣進項稅額。由于目前“營改增”稅收政策關于融資租賃業務的規定尚不明確，在此不再贅述)。

2.企業所得稅。根據現行企業所得稅法及有關收入確定規定，融資性售后回租業務中，承租人出售資產的行為，不確認為銷售收入，對融資性租賃的資產，仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎計提折舊。案例中每年每月實際提取的折舊為1300000÷4÷12-2083.33=25000(元)，全年會計計提25000×12=300000(元)，與稅法要求一致，不需作納稅調整。本例中當最低租賃付款額現值大于公允價值時，在資產折舊上，稅務與會計上無差異;否則，就會產生異。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分300000元，稅法上要求作為企業財務費用，在4年的租期內平均在稅前扣除，即每年可扣除300000÷4=75000(元)。2012年~2015年，每年會計上做財務費用中分攤進來的未確認融資費用115180元、89944.95元、62474.07元、32400.98元需要作相應的納稅調整，多記的需作納稅調增，少記的需作納稅調減，而分攤進來的未實現售后回租損益2083.33×12=25000(元)，則不需要納稅調整。

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